Cour d'appel, 24 juin 2024. 22/07955

REPUBLIQUE FRANCAISE AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS COUR D'APPEL DE PARIS Pôle 5 - Chambre 10 ARRÊT DU 24 JUIN 2024 (n° , 7 pages) Numéro d'inscription au répertoire général : 22/07955 - N° Portalis 35L7-V-B7G-CFWBK Décision déférée à la Cour : Jugement du 29 Septembre 2021 -TJ de Paris RG n° 17/12499 APPELANT Monsieur [R] [C] Domicilié [Adresse 5] [Localité 2] né le [Date naissance 3] 1966 à [Localité 6] (13) Représenté par Me Enis M'RABET, avocat au barreau de PARIS Assisté par Me Thomas RAMON , avocat au barreau de AIX EN PROVENCE INTIME LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ILE DE FRANCE Le Directeur Régional des Finances Publiques d'Ile de France et du département de [Localité 7] en ses bureaux du Pôle Fiscal Parisien 1, Pôle Juridictionnel Judiciaire, [Adresse 1] [Localité 4] Représenté par Me Guillaume MIGAUD de la SELARL ABM DROIT ET CONSEIL AVOCATS E.BOCCALINI & MIGAUD, avocat au barreau de VAL-DE-MARNE, toque : PC129 COMPOSITION DE LA COUR : L'affaire a été débattue le 22 Avril 2024, en audience publique, devant la Cour composée de : Monsieur Xavier BLANC, Président Madame Sylvie CASTERMANS, Magistrate honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles qui en ont délibéré, un rapport a été présenté à l'audience par Monsieur Edouard LOOS, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles dans les conditions prévues par l'article 804 du code de procédure civile. Greffier, lors des débats : Madame Sylvie MOLLÉ ARRÊT : - contradictoire - par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile. - signé par Xavier BLANC, Président et par Sylvie MOLLÉ, Greffier, présent lors de la mise à disposition. FAITS ET PROCEDURE Le procureur de Ia République du tribunal dc grande instance de Nice, en exécution d'une demande d'entraide judiciaire faite par les autorités suisses, a fait procéder le 20 janvier 2009 à une perquisition au domicile de M. [E] [U], qui était soupçonné d'avoir soustrait à son ancien employeur, la banque suisse HSBC Private Bank, divers 'chiers informatiques d'où ressortaient les noms de détenteurs de comptes de cet établissement. Le 9 juillet 2009, le procureur de la République du tribunal de grande instance de Nice a transmis à l'administration fiscale les fichiers recueillis sur perquisition, en application de 1' article L.101 du livre des procédures fiscales, qui lui ont été remis aux termes de deux procés-verbaux des 2 septembre 2009 et 12 janvier 2010. Aprés exploitation de ces fichiers, l'administration fiscale a adressé à monsieur [R] [C] un courrier en date du 31 janvier 2014 portant demande d'informations et de justifications sur des avoirs détenus ou utilisés à l'étranger et non déclarés. Ce courrier indiquait que l'exploitation des fichiers faisait ressortir qu'il était titulaire de droits sur un compte bancaire auprés de la banque HSBC an cours de la période allant de décembre 2005 à février 2007, sous le profil client 38703 HOG. Par courrier du 24 mars 2014, monsieur [R] [C] a contesté l'existence de ce compte. Le 7 octobre 2014, l'administration fiscale a adressé à M. [C] une proposition de rectification de ses déclarations des revenus n° 2042 souscrites au titre des années 2005 à 2007, portant sur un montant de 938 161 euros. Au vu des indications données par [N] [C], frère de [R] [C], il était procédé à un rappel de droits de mutation à titre gratuit à hauteur de 337 096 euros au titre de l'année 2014. Par courrier du 3 novembre 2014, M. [R] [C] a contesté l'existence de de ce compte ainsi que la régularité de la procédure . Selon courrier du 11 juin 2015, la rectification a été maintenue. Les droits rappelés ont fait l'objet d'un avis de mise en recouvrement pour un montant de 337.096 euros. Monsieur [C] a émis une réclamation le 16 octobre 2015 qui a donné lieu à une décision de rejet le 8 juin 2017. Suivant exploit en date du 28 juillet 2017, Monsieur [R] [C] a assigné l'administration fiscale en annulation de la taxation d'office d'un montant de 337 096 euros. * * * Vu le jugement prononcé le 29 septembre 2021 par le tribunal judiciaire de Paris qui a statué comme suit : - Déboute M. [R] [C] de l'intégralité de ses demandes ; - Le condamne aux entiers dépens. Vu l'appel déclaré par M. [C] le 22 mars 2022, Vu la question prioritaire de constitutionnalité (QPC) déposée par M. [C] le 9 mai 2022, Vu les conclusions récapitulatives signifiées par M. [C] le 13 décembre 2022, Vu les conclusions signifiées le 15 juin 2022 par le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de [Localité 7], Vu l'avis du ministère public signifié le 27 septembre 2022, M. [C] demande à la cour de transmettre la question prioritaire de constitutionnalité suivante à la Cour de cassation : " Le régime d'imposition prévu aux articles L. 23 C du LPF et 755 du code général des impôts est-il conforme aux dispositions combinées des articles 2, 5, 8 et 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen du 26 août 1789 visée dans le préambule de la Constitution ' ", Le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de [Localité 7] demande à la cour de statuer comme suit : - Rejeter la demande de transmission de la question prioritaire de constitutionnalité de Monsieur [R] [C] ; - Condamner Monsieur [R] [C] à tous les dépens de première instance et d'appel et dire qu en toute hypothèse les frais de constitution d'avocat resteront à sa charge. Le ministère public propose que la cour constate que la question n'est pas nouvelle et rejette donc la demande de transmission à la Cour de cassation de la question prioritaire de constitutionnalité relative à l'article 755 du code général des impôts et soulevée par Monsieur [R] [C]. ". Il rappelle que l'article 755 du code général des impôts a déjà fait l'objet d'une QPC en date du 15 octobre 2021 et a été déclaré conforme à l'article 13 de la DDHC, selon décision du conseil constitutionnel du 15 octobre 2021. SUR CE, M. [C] soutient, au visa de l'article 61-1 de la Constitution, que la QPC qu'il a soulevée est recevable. Il expose que les dispositions des articles L. 23 C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts sont applicables au présent litige puisque le redressement opéré dans la proposition de rectification du 7 octobre 2014 se fonde sur ces articles. Il souligne que si ces articles ont déjà fait l'objet d'une QPC en 2021, celle-ci ne portait pas sur leur conformité aux articles 2 et 16 de la DDHC mais uniquement à ses articles 8 et 13. Elle ajoute que le Conseil constitutionnel n'avait pas, à cette occasion, effectué un contrôle global de conformité de ces articles. En tout état de cause, si les dispositions contestées devaient être considérées comme ayant déjà été déclarées conformes à la Constitution, elle expose que la question s' inscrit dans un changement de circonstances issu de la décision de la Cour de justice de l' Union européenne du 27 janvier 2022 qui a sanctionné un dispositif similaire en Espagne ayant le même effet d imprescriptibilité que celui créé au cas présent, précisant que l' objectif à valeur constitutionnel de lutte contre la fraude fiscale ne peut justifier l' absence de prescription précédemment acquise en adoptant une loi nouvelle comme celle qui a instauré l' article 755 du code général des impôts. La question est donc bien nouvelle car elle ne porte pas seulement sur le caractère rétroactif de la loi mais sur le caractère imprescriptible des droits de mutation à titre gratuit. Enfin, il expose que la question présente par ailleurs un caractère sérieux. Il rappelle que les dispositions contestées, qui fondent la taxation au taux de mutation à titre gratuit le plus élevé (60 %) des avoirs situés à l'étranger et non déclarés, sont entrées en vigueur le 1er janvier 2013. Il expose que l'alinéa 2 de l'article 755 du CGI permet à l'administration fiscale de taxer des avoirs selon une valeur appréciée rétroactivement car la valeur prise en compte est la plus élevée des dix années précédant l'envoi de la demande d'information ou de justification. Il ajoute que cette disposition lui a été appliquée alors qu' elle n'existait pas encore durant la période contrôlée, à savoir entre le 31 décembre 2003 et le 31 décembre 2007. M. [C] affirme donc qu'il a fait l'objet d'une taxation rétroactive contraire au principe de non-rétroactivité de la loi fiscale. En effet, il avance que les dispositions contestées portent atteinte à une situation légalement acquise, et partant à la sécurité juridique, puisque M. [C] bénéficiait de la prescription décennale prévue aux articles L. 169 et L. 181-0 A du LPF depuis 2010. L'application de l' article 755 du CGI à son égard a ainsi conféré un caractère imprescriptible à ce régime de l'imposition et a fait renaître une prescription qui était pourtant légalement acquise. Il ajoute que, contrairement à ce qu'avance l'administration fiscale, le dispositif introduit par les articles contestés a le caractère d' une punition, de sorte que le principe de non-rétroactivité de la loi a ici valeur constitutionnelle. En outre, il avance que cette atteinte n'est pas justifiée par un motif d'intérêt général. Les dispositions contestées vont au-delà de ce qui est nécessaire pour garantir l'efficacité des contrôles fiscaux et lutter contre la fraude et l'évasion fiscale. L'administration fiscale soutient, au visa de l'article 23-2 de l'ordonnance n°58-1067 du 7 novembre 1958, que les conditions de recevabilité de la QPC ne sont pas réunies. Elle fait valoir que l'article 755 du CGI a déjà a été déclaré conforme à l'article 13 de la DDHC et qu'à l'occasion de ce contrôle des articles L. 23 C du LPF et 755 du CGI, le Conseil constitutionnel a effectué un contrôle global de conformité. D'autre part, elle avance que la question ne présente pas un caractère sérieux puisque les griefs d' une violation des articles 8 et 16 de la DDHC sont inopérants et dénués de fondement. Elle rappelle que les dispositions contestées, introduites par la loi de finances rectificative pour 2012, s'inscrivent dans le cadre de la lutter contre la fraude fiscale et poursuivent par conséquent un objectif d'intérêt général de valeur constitutionnel (DC. 17 septembre 2015, n°2015-481). Elle précise que l'article 755 du CGI permet aux contribuables de prouver une absence de fraude de leur part en apportant les justifications nécessaires à l'administration fiscale. S'agissant de la conformité de cette disposition aux articles 8 et 16 de la DDHC, elle rappelle que le principe de non-rétroactivité de la loi n'a valeur constitutionnelle qu'en matière répressive et donc en présence d'une sanction ou d'une punition, et que la sécurité juridique doit se concilier avec l'objectif de valeur constitutionnelle de lutte contre la fraude fiscale. En l'espèce, elle avance que la taxation de l'article 755 du CGI qui n'a pas le caractère d'une sanction est l'aboutissement d'un contrôle fiscal ayant laissé la possibilité aux contribuables de justifier de leur situation. Elle ajoute que la Cour de cassation a déjà pu juger que cet article ne constituait pas l'application d'une sanction (Cass. com. 14 avril 2021, n°19-23.230). En tout état de cause, elle fait valoir que les articles L. 23 C du LPF et 755 du CGI n ont pas d' effet rétroactif mais s' appliquent simplement aux demandes adressées par l' administration fiscale à compter du 1er janvier 2013. Or, la législation applicable au fond reste celle en vigueur à la date du fait générateur de l'impôt. En l'espèce, elle soutient que le fait générateur des droits de mutation à titre gratuit réclamés à M. [C] est constitué par l'absence de réponse du contribuable à la date d'expiration des délais prévus par l'article L. 23 C du LPF, et non par l' absence de déclaration des comptes ouverts à l étrangers. Ainsi, M. [C] était bien soumis aux dispositions contestées et n'a pas fait l'objet d'une taxation rétroactive. Ceci étant exposé : L'article L. 23 C du livre des procédures fiscales dispose que : " Lorsque l'obligation prévue au deuxième alinéa de l' article 1649 A ou à l'article 1649 AA du code général des impôts n'a pas été respectée au moins une fois au titre des dix années précédentes, l'administration peut demander, indépendamment d'une procédure d'examen de situation fiscale personnelle, à la personne physique soumise à cette obligation de fournir dans un délai de soixante jours toutes informations ou justifications sur l'origine et les modalités d'acquisition des avoirs figurant sur le compte ou le contrat de capitalisation ou le placement de même nature. Lorsque la personne a répondu de façon insuffisante aux demandes d'informations ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse dans un délai de trente jours, en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite. ". L'article 755 du code général des impôts dispose que : " Les avoirs figurant sur un compte ou un contrat d'assurance-vie étranger et dont l'origine et les modalités d'acquisition n'ont pas été justifiées dans le cadre de la procédure prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales sont réputés constituer, jusqu'à preuve contraire, un patrimoine acquis à titre gratuit assujetti, à la date d'expiration des délais prévus au même article L. 23 C, aux droits de mutation à titre gratuit au taux le plus élevé mentionné au tableau III de l'article 777. Ces droits sont calculés sur la valeur la plus élevée connue de l'administration des avoirs figurant sur le compte ou le contrat d'assurance-vie au cours des dix années précédant l'envoi de la demande d'informations ou de justifications prévue à l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, diminuée de la valeur des avoirs dont l'origine et les modalités d'acquisition ont été justifiées. " Aux termes de l' article 23-2 de l' ordonnance n° 58-1067 du 7 novembre 1958 modifiée portant loi organique sur le Conseil constitutionnel, la cour d' appel procède au renvoi d' une question prioritaire de constitutionnalité à la Cour de cassation si la disposition contestée est applicable au litige ou à la procédure, ou constitue le fondement des poursuites, si elle n' a pas déjà été déclarée conforme à la Constitution dans les motifs et le dispositif d' une décision du Conseil constitutionnel, sauf changement des circonstances et si la question n' est pas dépourvue de caractère sérieux Dans la présente espèce, les articles L.23C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts sont applicables au litige puisqu'ils constituent le fondement de la procédure engagée contre M. [C] ayant donné lieu à la proposition de rectification émise le 7 octobre 2014 dont l'annulation est poursuivie par ce dernier dans le présent litige.   Ainsi que relevé par l'administration fiscale et le ministère public, les articles L. 23 C du livre des procédures fiscales et 755 du code général des impôts ont été déclarés conformes à la constitution par une décision du conseil constitutionnel du 15 octobre 2021. M. [C] invoque un changement de circonstances de droit issu d'une décision de la cour de justice de l'Union Européenne du 27 janvier 2022 sanctionnant la législation nationale espagnole obligeant ses résidents fiscaux à déclarer leurs avoirs situés à l'étranger. Il doit être relevé que la législation espagnole instituait un régime d'infractions et de sanctions non transposable au présent litige puisque la décision du conseil constitutionnel du 15 octobre 2021 a rappelé que les dispositions contestées visant à établir l'assiette de l'impôt et à en fixer le taux ne constituaient pas une sanction ayant le caractère d'une punition et ne pouvaient contrevenir aux articles 8 et 9 de la déclaration de 1789. En outre, les principes énoncés dans la décision de la En outre, les principes énoncés dans la décision de la Cour de justice invoquée par M. [C] avaient déjà été mis en 'uvre par le Conseil constitutionnel avant qu'il ne statue le 15 octobre 2021 sur la constitutionnalité de l'article L. 23 C du livre des procédures fiscales, comme le relève l'appelant lui-même en citant la décision n° 91-298 DC du 24 juillet 1991, de sorte que la décision de la Cour de justice du 27 janvier 2022 n'emporte aucun changement des circonstances de droit à cet égard. Enfin, dès lors que le Conseil constitutionnel opère un contrôle in abstracto des dispositions qui lui sont soumises, M. [C] ne peut se prévaloir d'aucun changement des circonstances de fait qui résulterait de ce que les faits du litige ayant donné lieu à la décision n° 2021-939 QPC du 15 octobre 2021 différeraient de ceux de la présente affaire. La décision du conseil constitutionnel ayant rappelé que les dispositions contestées ne contrevenaient à aucun droit ou liberté que la constitution garantit, M. [C] est mal fondé à soutenir que le grief relatif au caractère rétroactif de la loi n'aurait pas été pas été compris dans la décision du conseil constitutionnel. Il se déduit de ce qui précède qu'il convient de rejeter la demande de transmission portant sur des articles déjà déclarés conformes à la constitution. PAR CES MOTIFS La cour, Rejette la demande de M. [C] de transmission d'une question prioritaire de constitutionnalité ; Condamne M. [C] aux dépens. LE GREFFIER, LE PRÉSIDENT, S.MOLLÉ X.BLANC